新冠肺炎疫情下跨境劳务派遣面临的税收挑战及应对.pdf

新型冠状病毒肺炎疫情（以下简称“新冠肺炎疫情”）的大流行给全球经

济造成了巨大冲击，尤其是对于需要开展跨境业务的企业而言，新冠肺炎疫

情引发的全球性出行限制为其带来了税收上的挑战。是否在派驻地或滞留

地构成常设机构（PE）以及是否会因为滞留而产生双重征税，成为了企业

和跨境人员普遍关心的跨境税收热点问题。因此，雇主和雇员需要考虑派驻

地的出行限制和隔离的规定，提前作出适当的税收规划与应对。

一、疫情期间跨境劳务派遣面临的税收挑战

新冠肺炎疫情期间，企业跨境劳务派遣面临的税收挑战主要有两个方

面：一是可能在滞留地构成常设机构，二是可能导致个人所得税双重征税。

本文将从在我国境内工作的境外人士（包括港澳台居民）及其雇主的角度分

析上述税务问题。（一）常设机构常设机构是国际税法的一个重要

概念，根据经济合作与发展组织（OECD）税收协定范本第五条第一款的定

义，常设机构为企业进行全部或部分营业活动的固定营业场所。一般来说，

该营业场所需为实质存在、相对固定的场所，且全部或部分的营业活动是通
过该营业场所进行的。涉及到因提供劳务而构成常设机构，即企业通过

雇员或雇佣的其他人员在缔约国另一方提供的劳务活动，根据双边税收协

定的规定，这种劳务活动若在任意12个月内（或一个年度内）超过183天

或6个月，就会在缔约国另一方构成常设机构。如在《中华人民共和国政府

和新加坡共和国政府关于对所得避免双重征税和防止偷漏税的协定》（以下

简称《中新协定》）中规定，“企业通过雇员或雇佣的其他人员在缔约国一

方提供的劳务活动，包括咨询劳务活动，但仅以该性质的活动（为同一项目

或相关联的项目）在任何十二个月中连续或累计超过183天以上为限”，即

构成常设机构。由于新冠肺炎疫情的暴发正逢中国春节假期，不少跨国企业

疫情前派遣来华工作的雇员回到原居住地或第三国（地区）休假，很多员工

因疫情下的出行管制（如因疫情关闭国境）在原居住地或第三国（地区）停

留超过183天或6个月，从而导致在该国（地区）构成常设机构，需要根

据当地的税法规定或双边税收协定中的规定进行申报或纳税，这对雇主及

雇员来说都产生了不必要的负担和风险。（二）双重征税一方面，

根据《财政部税务总局关于非居民个人和无住所居民个人有关个人所得税

政策的公告》（财政部税务总局公告2019年第35号），对于派遣来华工

作的无住所个人，由于其工资薪金收入全部或部分（境内、境外双重任职时）

与其在华的职责相关，即为来源于中国的所得。那么，即使本人实际不在华，
其来源于中国的所得仍在华有纳税义务。相应地，由于该收入被视为来源于

中国境内所得，在境外缴纳的税款也无法在中国进行抵免。另一方面，

考虑在滞留地的纳税义务，疫情导致的滞留可能使该纳税人在原居住地或

第三国（地区）停留的时间达到当地税法的居民标准，在当地也会产生纳税

义务，即其工资收入需要同时在中国及原居住地或第三国（地区）纳税。进

一步看，如果当地税务机关认定无法在该收入所产生的应纳税额中抵免其

在华已纳税额（如该收入被认定为来源于当地的所得），就会导致双重征税。

二、案例分析

跨境工作人员（尤其是无住所来华工作人员）典型的滞留情况有两种，

一是滞留原居住国（地区），二是滞留第三国（地区）。本文针对上述典型

情况，分别选取了两个案例进行具体涉税分析。（一）案例一：滞留原

居住国（地区）某中国香港籍员工甲，自2019年1月起被内地公司A

聘用，全职为A公司工作。2020年1月31日，员工甲返回香港地区，因

新冠肺炎疫情影响交通受阻，直至2021年1月1日才返回内地工作。留港

期间，甲居家远程办公，且在香港地区的居住天数超过183天。为了

方便进行测算，我们做了如下假设：●甲每月工资薪金收入为人民币

80000元；●甲在内地未产生任何其他所得，个人所得税由其本人承担，
不考虑社会保险以及其他税前扣除项目；●甲未婚，在香港地区可享受

薪俸税基本免税额132000港元/纳税年度；●2019/20纳税年度税款宽

减（TaxConcessions）比例为100%，宽减上限为20000港元；2020/21

纳税年度税款宽减比例为100%，宽减上限为10000港元，不考虑其他免

税额及扣除项目；●测算中采用的汇率为1港元＝0.8元人民币。在

本案例中，需要考虑以下税务影响：1.中国内地个人所得税计算虽

然甲从2020年1月底滞留香港地区后再未返回内地，但由于其全职为A公

司工作，即使在滞留香港地区期间，也通过线上远程办公为内地公司工作。

因此，甲由于疫情未能返回内地工作的情况，并不影响其任职受雇收入来源

地为中国内地的事实，需要在内地