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BOT业务的会计处理及案例分析

(一)BOT的含义及其应满足的条件
BOT(build—operate—transfer)即建设—经营—转让，
是指政府通过契约授予私营企业(包括外国企业)以一定期限的
特许专营权，许可其融资建设和经营特定的公用基础设施，并
准许其通过向用户收取费用或出售产品以清偿贷款，回收投资
并赚取利润;特许权期限届满时，该基础设施无偿移交给政
府。

BOT业务应当同时满足以下条件：

1、合同授予方为政府及其有关部门或政府授权进行招标
的企业;
2、合同投资方为按照有关程序取得该特许经营权合同的
企业(以下简称合同投资方)。合同投资方按照规定设立项目公
司(以下简称项目公司)进行项目建设和运营。项目公司除取得
建造有关基础设施的权利以外，在基础设施建造完成以后的一
定期间内负责提供后续经营服务。
3、特许经营权合同中对所建造基础设施的质量标准、工
期、开始经营后提供服务的对象、收费标准及后续调整作出约
定，同时在合同期满，合同投资方负有将有关基础设施移交给
合同授予方的义务，并对基础设施在移交时的性能、状态等作
出明确规定。

(二)BOT项目的会计核算
BOT项目包括成立专门的项目公司经营和非专门项目公司
经营两种经营方式。根据《企业会计准则解释第2号》，企业
采用建设经营移交方式(BOT)参与公共基础设施建设业务，应
当按照以下规定进行处理：

1、收入的确认
(1)建造期间，项目公司对于所提供的建造服务应当按照
《企业会计准则第15号——建造合同》确认相关的收入和费
用。
(2)基础设施建成后，项目公司应当按照《企业会计准则
第14号——收入》确认与后续经营服务相关的收入。建造合
同收入应当按照收取或应收对价的公允价值计量，并分别以下
情况在确认收入的同时，确认金融资产或无形资产：
①合同规定基础设施建成后的一定期间内，项目公司可以
无条件地自合同授予方收取确定金额的货币资金或其他金融资
产的;或在项目公司提供经营服务的收费低于某一限定金额的
情况下，合同授予方按照合同规定负责将有关差价补偿给项目
公司的，应当在确认收入的同时确认金融资产，并按照《企业
会计准则第22号——金融工具确认和计量》的规定处理。
②合同规定项目公司在有关基础设施建成后，从事经营的
一定期间内有权利向获取服务的对象收取费用，但收费金额不
确定的，该权利不构成一项无条件收取现金的权利，项目公司
应当在确认收入的同时确认无形资产。建造过程如发生借款利
息，应当按照《企业会计准则第17号——借款费用》的规定
处理。
③项目公司未提供实际建造服务，将基础设施建造发包给
其他方的，不应确认建造服务收入，应当按照建造过程中支付
的工程价款等考虑合同规定，分别确认为金融资产或无形资
产。
(3)按照合同规定，企业为使有关基础设施保持一定的服
务能力或在移交给合同授予方之前保持一定的使用状态，预计
将发生的支出，应当按照《企业会计准则第13号——或有事
项》的规定处理。
(4)按照特许经营权合同规定，项目公司应提供不止一项
服务(如既提供基础设施建造服务又提供建成后经营服务)的，
各项服务能够单独区分时，其收取或应收的对价应当按照各项
服务的相对公允价值比例分配给所提供的各项服务。
(5)BOT业务所建造基础设施不应作为项目公司的固定资
产。
(6)在BOT业务中，授予方可能向项目公司提供除基础设
施以外其他的资产，如果该资产构成授予方应付合同价款的一
部分，不应作为政府补助处理。项目公司自授予方取得资产
时，应以其公允价值确认，未提供与获取该资产相关的服务前
应确认为一项负债。

2、收入确认的案例分析

第一个情况：项目公司自己建造的会计处理。
【例题】某市政府欲建一高速公路，决定采取BOT方式筹
建，经省物价局、财政局、交通运输厅等相关部门许可，投资
方经营收费10年(不含建设期2年)，期满归还政府。2010年
由甲公司投资1000万元，组建了高速公路投资有限责任公
司。甲公司在签订BOT合同后组建了项目公司并开始项目运
作。(项目公司自建该项目)，并于2010年1月进入施工建设
阶段，整个建设工程预计在2012年12月31日前完工(建设期
2年)。经营期间通行费大约为200万元/年，为保持良好的运
营状态而发生的预计支出为10万元/年，经营费用大约为2万
元/年。其他资料：该项投资款1000万元为自有资金。(P/A，
10%，10)=6.1446

【分析】

甲公司：
1、建造期间，项目公司对于所提供的建造服务应当按照
《企业会计准则第15号——建造合同》确认相关的收入和费
用。
2、基础设施建成后，项目公司应当按照《企业会计准则
第14号——收入》确认与后续经营服务相关的收入。建造合
同收入应当按照收取或应收对价的公