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浅谈企业内部控制与一体化体系管理的融合

在企业高效运作的今天，企业面临着更多的机遇和挑战。规避风

险、规范运营，越来越受到各企业的重视。通过介绍内控发展的历程、

它与一体化体系管理的异同，为我们打开一扇实现内部控制与体系管

理融合的创新发展之窗，来完善自身的内控制度，提高一体化体系管

理的水平，给企业管理带来新的活力。

一、内部控制理论的发展

（一）初级阶段：内部控制系统理论（1936至20世纪80年代

末）

内部控制系统理论的特点是将内部控制分为内部会计控制和内

部管理控制两部分。前者着力于保护资金安全及会计记录的可靠性；

后者着力于提高经营效率和确保既定的管理政策。这一理论是内部控

制的外延得到拓宽，也是其内涵更加丰富。一直沿用到20世纪80年

代末。

（二）发展阶段：内部控制结构理论（1988年至1992年）

内部控制系统理论局限性在于把精力过多的放在纠错防弊上，

内部控制的范围的目标也显得消极和狭窄。也正因如此，才使新的内

部控制理论———内部控制结构理论应运而生。

内部控制结构理论观点的提出是1988年美国注册会计师协会在

发布的《审计准则公告第55号》中，首次使用“内部控制结构”一

词，指出：“内部控制结构包括为合理保证企业特定目标实现而建立

的各种政策和程序”，并确定内部控制结构包含3个要素：控制环境、

.
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会计制度和控制程序。内部控制结构理论的突出特点是将控制环境纳

入内部控制领域。同时，考虑到会计控制与管理控制的不可分割性，

因此不再细分会计控制和管理控制，是内部控制理论和实务操作的新

的发展。

（三）最新成果：整体框架理论（1992年至今）

美国“反对虚假财务报告委员会”所属的“发起人委员会”（简

称COSO委员会），于1992年9月颁布其纲领性文件《内部控制———

整体框架》，是内部控制理论发展的又一个里程碑。在这部描述内部

控制的报告中，开创性的提出了内部控制整体框架的概念。1994年，

该委员会又对报告进行了增补。他们在报告中指出：内部控制是由董

事会、管理层和员工共同设计并实施的，旨在为财务报告的可靠性，

经营效率与效果，相关法律法规的遵循性等（简称三类目标）提供合

理保证的过程。它由相互关联的5个要素构成：

（1）控制环境。控制环境是内部控制整体框架的基础。人是诸

多环境因素中具有决定性的因素。人的品行操守、道德价值观以及能

力，即使构成环境的重要因素，又与环境相互影响、相互作用。环境

要素还包括管理层的管理哲学、管理理念等等。

（2）风险评估。在变化万端的环境中，任何单位都会面临各种

各样的风险，而对风险的了解和估定是必须的，建立可操作的风险评

估机制，发现、甄别、分析、管理、控制风险也是必须的。重要的前

提是，建立风险评估机制，要从整体上和单个层面上制定与不同作业

.
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层次相关联的目标，建立目标体系。风险评估机制实际就是评估与实

现目标相关的各种不利因素的机制。

（3）控制活动。控制活动就是制定控制的政策和程序。帮助管

理层确保管理方针得以贯彻执行。其目标是经风险评估确定的管理和

控制风险措施能够有效落实。控制活动的内容包括职能分离、实物控

制、信息处理控制、业绩评价等。

（4）信息与沟通。内部控制活动必须要有信息与沟通系统的支

持。在执行、管理和控制经营过程中，部门之间、层次之间、内部外

部之间，能否顺畅传递信息、有效的沟通，是决定目标实现和员工履

行职责的必要条件。

（5）监督。内部控制的过程必须加以恰当的监督，通过监督对

内部控制质量进行评估。对偏差加以修正。监督有日常监督、例行监

督和常规性事后监督等。监督应具有独立性，发现内部控制中出现的

问题，可直接报告最高层。

上述三类目标是努力方向，而五个要素则是实现目标的必要条

件，两者相互关联。五个要素之间相互协调，共同构成对不断变化的

环境做出动态反应的一个整体。

该框架报告面世以后，被公认为是内部控制理论研究的最高成

就。

二、内控与一体化体系

（一）不同之处

1、基础和背景不同

.
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（1）目前国际最新的版本或标准

目前国际上对内部控制最权威的定义标准应该推美国的反虚假

财务报告委员会下属的发起人委员会（简称COSO委员会）于1992年

9月发布，1994年进行了增补的《内部控制一整体框架》。

一体化管理体系目前最新版本包括ISO9001：2008《质量管理

体系——要求》、ISO22000：2005《食品安全管理体系——食品链中

各类组织的要求》、ISO14001：2004《环境管理体系——规范及使用

指南》和OHSAS18001：2