偷税的非主观因素剖析.doc

偷税的非主观因素剖析我国市场经济迅猛发展的同时，偷税也日渐成为税收征管中的顽症，偷税的原因可分为主观和客观两个方面．主观方面是指部分纳税人在利益动因下。铤而走险违法偷税犯罪，这个方面的原因已经过多年研究得到各方高度重视，可以说目前的各种打击偷税的举措都是针对偷税的主观因素，这里不再赘述。客观方面的因素包括立法和执法两个主要内容，这方面的因素往往被忽略。实践表明，仅仅依果针对偷税主观因素设立的诸项措施，仅仅把治理税收环境的期望寄托在加大打击偷税的力度上，很难达到遏制偷税、综合治理税收环境的效果。税收立法和执法方面存在的问题和漏洞在很大程度上限制了打击偷税举措的实施效果，延缓了税收环境的治理进程。因此．很有必要从税收法规建设和税收执法手段的分析入手，研究偷税的成因和对策。偷税率居高不下的原因（一）混淆偷税与漏税，打击重点不突出偷税率居高不下的一个重要原因是没有把偷税与漏税准确区别开来，对未申报纳税的行为都按偷税处理．因而造成高估偷税面和打击重点不突出的双重负面结果。偷税与漏税的本质区别在于纳税人未申报的原因是故意还是过失，故意看为偷税，过失者为漏税，这在《税法征管活》第31条、第40条、第56条，《刑法》第201条都有具体规定。但是，由于《征管法》虽有关于漏税的条文，但没有明确给出漏税的定义，也缺少区到偷税和漏税的明确陈述，所以出现了对漏税概念的理解分歧，出现了承认、否认和忽视漏税三种不同观点。否认漏税的观点是从根本上认为不申报纳税行为只有一种即偷税。忽视漏税的观点则认为虽然还有漏税存在，但因难以区分不申根到底是故意还是过失，出于加大打击震慑力的考虑一律按偷税论处。1.漏税存在的客观性从我国税收法规的来源和构成可以看出，非主观的过失性漏税不可避免，我国的税收法律法规由至少三个部分组成．第一部分是经全国人大通过的税收法律：第二册分是国务院颁发的税收法规；第三部分是财政部、国家税务总局就上述法律法规作出的解释、补充规定等规章；此外还有地方政府和地方财税部门作出的规定和解释。这样的税收法律法规来源和结构必然在客观上形成两个十分明显的引发漏税的基本因素。其一，上述税收法律法规和规章浩如烟海，在没有专业税务代理的提况下，纳税人无法或很难滴水不漏地掌握。一方面有些税收法规章纳税人看不到、看不全，纳税人能看到国人大和国务院颁发的税收法律法规，但由财政府和国家税务总局颁发具体解释和规定管现章不易看到、不易看全。另一方面，税企之间存在理解分歧，对一些税收问题的认识不一致。其二，国家有关部、总局对税收基本法律法规的解释或补充规定具有不可预见性和滞后性。在基本法律法规颁布和解释或补充规定颁布之间的一段时期内，纳税人根据基本税收法律法规作出的商业决策就有可能违反解释或补充规定，这类决策显然不是故意偷税。例如，1993年12月国务院发布的《中华人民共和国营业税暂行条例》第四条规定“纳税人……转让无形资产或者销售不动产，投照营业额和规定的税率计算应纳税额。第五条规定“营业额为纳税人……转让无形资产或者销售不动产向对方收取的全部价款和价外费用；”该条例1994年1月1曰起施行。1995年4月国家税务总局印发了《营业税问题解答（之一）》（以下简称“解答”）。“解答”对转让无形资产或销售不动产作了一系列具体规定，其中将未成立合营企业的合作建民定性为“纯粹的‘以物易物’”。“解答”中规定“在这一合作过程中，甲方以转让部分土地使用权力为代价，换取部分房屋的所有权。发生了转让土地使用权的行为；乙方则以转让部分房屋的所有权为代价换取部分土地使用仅，发生了销售不动产的行力。因而合作建房的双方都发生了营业税的应税行为。对甲方应按‘转让无形资产’税目中的‘转让土地使用权”子目征税；对乙方应按‘销售不动产’税目征税……。如果合作建房的双万（或任何一方）将分得的房屋销售出去．则又发生了销售不动产行为，应对其销售收入再按‘销售不动产”税目征收营业税。”“解答”对成立合营企业的合作建房作了截然不同的规定，“1.房屋建成后，如果双方采取风险共担、利润共享的分配方式，按照营业税‘以无形资产投资入股，参与接受投资方的利润分配、共同承担投资风险的行为，不征管业税’的规定，对甲方向合营企业提供的土地使用权，视为投资入股，对其不征营业税；只对合营企业销售不动产征税；对双方分得的利润不征管业税。”从上述两种规定来看，同是合作建房，但成立合营企业与否税负相差很大。成立合营企业的仅在销售房屋的交一道营业税，而不成立合营企业的除在销售房屋时交一道营业税外，还要就乙方投入的土地交一道营业税、就已方分得的房屋交一道营业税。还种相差迥异的“解答”，不仅纳税人预见不了，就是税务人员也难以预见。如果“解答”和营业税条例同时颁发，所育的企业都会选择成立合营企业的方式合作建房。但在营业