浅析我国合并财务报表准则的相关问题.docx

浅析我国合并财务报表准则的相关问题2006年2月15日财政部发布了包括1项基本准则和38项具体准则在内的新的一整套企业会计准则体系普遍认为这是一部既体现会计准则国际趋同与协调又具有鲜明中国特色的会计准则体系。其中有《企业会计准则33号－合并财务报表》（以下简称“新准则”）对于我国企业合并财务报表的编制进行了规范。而以前我国无相关准则只有1995年颁布实施的《合并会计报表暂行规定》两者相比较而言新准则有明显的变化和改进笔者经过认真学习、研究和对比认为主要体现在以下几个方面；一、关于定义：新准则规定：“合并财务报表是指反映母公司和其全部子公司形成的企业集团整体财务状况、经营成果和现金流量的财务报表。其中母公司是指有一个或一个以上子公司的企业（或主体下同）。子公司是指被母公司控制的企业。”而《合并会计报表暂行规定》规定“凡设立于我国境内拥有一个或一个以上子公司的母公司应当编制合并会计报表以综合反映母公司和子公司所形成的企业集团的经营成果、财务状况及其变动情况。”可见新准则无论在报表的编制范围上还是在反映的内容上都有所变化尤其是增加了合并现金流量表和合并所有者权益变动表的编制使得合并报表提供的信息更加全面。二、关于合并理论新准则中合并理论从侧重母公司理论改为侧重经济实体理论主要表现在以下几个方面：1、子公司所有者权益中不属于母公司的份额应当作为少数股东权益在合并资产负债表中所有者权益项目下以“少数股东权益”项目列示．即少数股东权益包含在合并所有者权益总额内。2、子公司当期净损益中属于少数股东权益的份额应当在合并利润表净利润项目下以“少数股东损益”项目列示。说明合并净利润包括少数股东损益合并净利润减去少数股东损益为母公司享有的部分。3、母公司与子公司、子公司相互之间销售商品（或提供劳务下同）或其他方式形成的存货、固定资产、工程物资、在建工程、无形资产等所包含的末实现内部销售损益应当抵销。可以理解为全额抵销末实现内部销售损益而非像母公司理论按比例抵销。4、在购买日母公司对子公司的长期股权投资与母公司在子公司所有者权益中所享有的份额的差额应当在商誉项目列示但不包括少数股东权益享有的部分。5、子公司净资产增值归合并主体所有即全额确认。6、少数股东权益在同一控制下按帐面价值计属于母公司理论；在非同一控制下按公允价值计但不包括商誉中的部分这种做法属于修正的母公司理论。可见在合并报表的这些主要项目上大部分运用的是经济主体理论而像商誉的确认和少数股东权益的计价方法是经济实体理论与母公司理论的结合即修正的母公司理论体现出母公司理论与经济实体理论的日趋融合这也是国际合并理论的发展趋势。三、关于合并报表编制方法新准则规定“投资企业能够对被投资单位实施控制的被投资单位为其子公司投资企业应将子公司纳入合并财务报表的范围。投资企业对子公司的长期股权投资应当采用成本法核算编制合并财务报表时按照权益法进行调整”。而按《合并会计报表暂行规定》的要求投资企业对子公司的长期股权投资的核算必须使用权益法将子公司净资产变动对于母公司相关项目的影响在“长期股权投资”帐户中反映出来。新准则的这种做法可以简化对子公司长期股权投资的日常核算而且提供的独立财务报表具有相关性（国际会计准则理事会）。在编制合并财务报表时再按照权益法进行调整调整项目比较集中。四、关于合并商誉、股权投资差额、合并价差我国合并报表与国际合并报表之间存在着一个显著的区别即不确认合并商誉而以“合并价差”代替。如《合并会计报表暂行规定》要求“母公司对子公司权益性资本投资项目的数额与子公司所有者权益中母公司所持有的份额相抵销时发生的合并价差在合并资产负债表中以“合并价差”在长期投资项目中单独反映。”其中“合并价差”是母公司对子公司投资成本（或购买成本）与子公司净资产账面价值之间的差额它由三部分组成：子公司净资产公允价值与账面价值之间的差额；母公司投资成本超过所投资子公司可辨认净资产公允价值的差额（即合并商誉）；企业集团内部债券投资与应付债券数额相互抵销的差额。并且按照《企业会计准则——投资》的规定对子公司长期股权投资采用权益法核算时投资企业的初始投资成本与应享有被投资单位所有者权益份额之间的差额确认为股权投资差额计入“长期股权投资－股权投资差额”。借差按一定摊销期限进行摊销计入当期投资收益未摊销余额在编制合并会计报表时列作合并价差的组成部分而贷差计入资本公积。可见合并价差是报表项目并非帐户因为它不代表任何经济含义仅仅是每年编制合并报表时用以平衡报表左右金额的一个轧差数一般不进行摊销