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审计风险防范研究论文［提要］本文对会计师事务所与审计员工签定的劳动用工合约存在的非完全性所导致的审计风险进行阐述分析其中产生的原因并综合运用代理理论、交易成本理论等进行剖析并有针对性地提出了相应的解决方案通过间接和直接完善合约来防范审计风险。一、问题的提出通常而言在非理想社会运行状态下契约是非完全合约。我们也可以合理推论会计师事务所与其员工(包括合伙人)签订的劳动用工契约也是非完全合约。在合约的实际签订中会计师事务所应用的契约多是要式合约即契约往往是某地区劳动局按照国家法律法规的规定而制定的具有相对比较固定条款和格式的书面合约。显而易见这种契约缺少会计师事务所所固有的劳动用工特征在一定程度上将带来不可估量的审计风险使得审计代理成本无限放大。虽然我们可以通过外生的约束力量来控制比如通过审计人员对自己出具的审计报告签字从而负相应的法律责任但当其无需签字时这时候对审计人员的约束更多的只能依赖职业道德因素。特别是在审计实务中审计外勤负责人不签字的现象是比较普遍的。本文拟就此进行分析并提出解决方案。为了更好地分析问题本文按照会计师事务所运行的三级审核制架构提出研究的基本假设条件：(1)所有合伙人都拥有该会计师事务所而且都是该会计师事务所的实际经营者；(2)合伙人和主管某审计项目的负责人(部门经理)都在审计报告中签字；(3)审计外勤负责人不在他所审计的项目报告中签字；(4)审计外勤负责人知悉其所审计项目中的所有重大事项；(5)审计外勤负责人的助理人员不可能隐瞒审计重大事项。二、会计师事务所中非完全合约产生的原因假设我们可以推知由于会计师事务所劳动用工合约的不完全性会计师事务所一般存在两层风险比较大的委托代理关系合约。第一层委托代理关系合约是A即会计师事务所与合伙人之间形成的委托代理关系合约。一方面虽然从理论上说会计师事务所属于合伙人但需要强调的是会计师事务所属于全体合伙人而不属于单个的合伙人。然而单个合伙人又恰恰是某个审计项目的经营者。这就存在由于合伙人之间的风险偏好不同导致合伙人之间的不同行为。例如某审计事项实际上风险是比较大的但该合伙人却认为该事项风险可以接受并私自决断而不提交给合伙人委员会或类似机构讨论最后该事项却引发了整个会计师事务所的信誉危机。于是其他非当事合伙人却不得不被动地搭这趟苦涩的便车。从另一方面分析单个合伙人作为一个理性经济人对于其所拥有的会计师事务所应尽心尽力尽量避免风险。但从经济学角度上说合伙人对于自我的行为作为风险偏好者只是用效用最大化来替代利润最大化这种替代收益与费用由他享有和承担。但由于事务所特殊的组织框架其他合伙人在无形中承担了部分溢出风险。因为毕竟公司章程或合伙人协议等合约不可能是完美无缺的而且我国很多会计师事务所都是改制而来起始就可能存在着事业单位遗留下来的后遗症很多合约签定是利益妥协的产物这也积聚了非完全合约所致使的审计风险。第二层委托代理关系合约是B、C、D即委托方--会计师事务所、合伙人、部门经理与代理方--审计外勤负责人之间形成的委托代理关系合约。由于审计外勤负责人直接面对客户因而对客户的经营成果和各种信息的拥有相对于会计师事务所其他人而言是最完备的。如果审计外勤负责人能力素质低下或者存在故意败德行为等甚至与被审计单位管理当局合谋隐瞒重要审计事项而出具虚假审计报告而此时委托方由于信息不对称完全不知晓那么会计师事务所的审计质量就存在巨大的控制真空相应的潜在审计风险就凸显出来。特别是对审计外勤负责人缺乏强有力的刚性契约约束时他就可能存在逃避责任的机会主义行为甚至把审计风险成本全部转嫁到会计师事务所和合伙人身上。可见会计师事务所非完全合约所隐藏的风险是很大的。其中引起会计师事务所合约的非完全性主要原因如下：1.人类的有限理性。由于人类在神经生理和语言方面的局限性以及外在事物的不确定性、复杂性虽然从事经济活动中的人在愿望上是追求理性的但会计师事务所对员工所从事的审计活动的故意消极性不可能全面预见。而且审计风险表现形式多种多样即使再高明的管理者也不可能在合约中对员工的审计活动进行完善的细化。自然这就肇始了合约的不完全性。当然这除了人的思维和行为是有限理性外还与交易成本息息相关。2.交易成本的存在。在会计师事务所的员工合约中描述大量外在的随机状况要耗费大量成本。如果把这种情况细化描述员工在审计时所应遵守的行为标准等特性或者合约当事人各方为此必然采取行动都需要花费成本。而且当劳动合约的限制条款太多可能阻止某些业务精专、品德高尚的人才进入注册会计师行业就会产生劣币驱逐良币的现象。这就可能与初衷背道而驰甚至阻碍会计师事务所的良