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国际法方法研究论文随着各国经济交往的日益密切国家间缔结的避免双重征税协定的数量也不断增加。尽管各国有着相似的财政目标但当他们把缔结的税收协定适用于具体问题时却常常产生极为不同的结果。对于这种因税收协定的解释和适用引发的争议传统的方法是通过当事国之间的相互协商程序来解决然而近年来越来越多的国家认识到相互协商程序固有的一些弊端以及国际双重征税带来的扭曲性后果转而寻求仲裁方法解决他们之间的税收争议。但是就现阶段而言仲裁程序也并非一个完善和可以信赖的程序。本文拟对相互协商程序和仲裁程序进行介绍和分析分别指出其不足并力图从中探求解决国际税收争议的国际法方法的发展趋势。一、国际税收协定争议多数情况下国际税收争议源自于纳税人和其为居民的缔约国主管当局之间未决的国内税收争议。当一个纳税人认为缔约国一方或双方的措施导致或将导致对其不符合协定规定的征税可能就会向其为居民的缔约国提出税收申诉如果该国不能单方面使纳税人得到满意的解决纳税人就会要求将争议移交国家之间处理这样所引起的国际税收争议被称为间接的国际税收协定争议。间接的国际税收协定争议只有在接受申诉的国家认为申诉合理并设法与另一缔约国进行相互协商时才成为国家间的争端。相对而言如果一个争议一开始就是国家间关于税收协定条款的解释、执行、适用等问题的争端涉及的是广泛的不确定的纳税人群体则被称为直接的国际税收协定争议。国际税收协定争议相较于一般的国家间的争端有自己的独特之处。因为关于解释或适用税收协定产生的冲突可能发端于国内税收争议也可能肇始于国家间税收利益分配的矛盾；大部分情况下纳税人对于争议的解决有直接的利害关系他们不应被不合理地排除在争端解决程序之外；国际税收争议的解决方案往往通过缔约国一方或双方的征税或退税得以执行执行的情况取决于国内的宪法和税法的有关规定。国际税收协定争议的这些特点决定了解决争议的程序也具有自己的特性。二、相互协商程序（一）相互协商程序的类型为了解决两种不同类型的国际税收协定争议相互协商程序可分为两类：一是针对间接国际税收协定争议的用于解决特定案件的相互协商程序。它解决的是因缔约国的征税不符合税收协定引起的争议。这类争议经由纳税人和缔约国的国际税收争议发展而成。《经合组织范本》第25条第1款和第2款对此进行了规定：当一个人认为缔约国一方或双方的措施导致或将导致对其不符合本协定规定的征税时可以不考虑国内法律所规定的补救方法将案情提交本人为其居民的缔约国主管当局或者如果案情属于第24条第1款可以提交本人为其国民的缔约国主管当局。该项案情必须在不符合本协定规定的征税行动第一次通知起3年内提出。主管当局如果认为提出的意见合理又不能单方面满意地解决时应设法与缔约国另一方主管当局相互协商解决本案以避免不符合本协定地征税。达成的任何协议应予执行而不受该缔约国国内法律的任何时间限制。实践中引起有关对纳税人不符合税收协定征税的争议最常见的情形主要有以下几种：第一在确定常设机构的利润时把企业的一般行政管理费用分配给常设机构的比例问题；第二利息、特许权使用费的支付人和受益所有人之间存在特殊关系时支付人所在国对利息和特许权使用费超正常支付部分的征税问题；第三关联企业应税利润的调整问题；第四对于关联企业间超正常支付的利息以及与受益所有人具有特殊关系的支付人所支付的利息享有债权的公司所在的缔约国为实施其有关资本弱化的法律而将该利息视为股息征税的问题；第五有关纳税人住所的确定问题常设机构的设立问题以及雇员从事临时性劳务的确定问题。二是针对直接国际税收协定争议的解释性和立法性的相互协商程序。《经合组织范本》第25条第3款规定：“缔约国双方主管当局应相互协商设法解决在解释和实施本协定时发生的困难和疑义。缔约国双方主管当局也可以为避免本协定未规定的双重征税进行协商。”引起这类问题的可能是协定的用语模棱两可条款含义存在分歧或是发生缔约国双方在签订协定时没有预见的变化没有规定的情况。与解决特定案件的相互协商程序不同主管当局并没有义务提起解释性的相互协商程序因为《经合组织范本注释》第25条第3款第32段认为：“本款第一句要求税务当局如果可能的话通过相互协商解决解释和执行协定中的困难。”对于立法性的相互协商程序严格来说并非真正的争端解决程序因为其缺乏有争议的税收协定条款。它只是试图弥补协定范围内的漏洞避免这些漏洞所可能导致的双重征税。但立法性的相互协商程序仍受协定范围的限制主管当局并未被授权解决一些应由缔约国进一步谈判的事项。和复杂的税收协定争议进行的一种谈判属于外交上的争端解决方法。相互协商程序允许谈判由有关国家的主管当局进行而非通过外交途径主要是出于便利的考虑。（二）相互协