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公允价值计量运用相关问题探讨

一、公允价值及其计量的优越性
(一)公允价值的含义
2000年2月，美国财务会计准则委员会在第7号财务会计概念公告中将负债的公允价值含扩进来：“公允价值是在当前的非强迫或非清算的交易中，自愿的双方之间进行资产(或负债)的买卖(或发生与清偿)的金额。”国际会计准则委员会将公允价值定义为：“公允价值，指在一项公平交易中，熟悉情况、自愿的双方交换一项资产或清偿一项负债所使用的金额。”我国会计准则委员会在2006年发布的《企业会计准则》中对公允价值的定义是“公允价值，是指在公允价值计量下，资产和负债按照在公平交易中，熟悉情况的交易双方自愿进行资产交换或者债务清偿的金额计量。”
各国机构对公允价值含义的表述都强调以下几点：(1)公允价值是在公平的交易中形成的，交易双方是自愿的，彼此熟悉情况，交易金额公平，是双方一致同意的。(2)公允价值计量的对象是全面的，即公允价值是资产或负债的公允价值。(3)形成公允价值的市场是普遍存在的，只要在该市场环境下存在公平交易，那么不管是在活跃的市场中还是在不活跃的市场中都可以形成公允价值。公允价值概念主要倡导的是会计计量要使交易的双方做到公平与公正，强调真实性和公允性。公允价值并非特指某一种计量属性，而是几种计量属性的一种组合的概念，历史成本、现行成本、可变现净值、现值都是公允价值的表现形式。
(二)公允价值计量的优越性公允价值计量的优越性主要有：一是符合会计的相关性、配比性、稳健性和一致性等会计原则要求；二是能合理地反映企业的财务状况和经营成果，从而更确切地反映企业的盈利能力、偿债能力、资产运营能力及承担财务风险的能力；三是适应我国经济形势发展的需要。向信息使用者提供决策有用的会计信息是财务报告的根本目标，资本市场的快速发展及其在资源配置中主导地位的确立，促使财务报告的目标由以受托责任观为主转为决策有用观为主。在受托责任观下，受托方(资源的所有者)侧重于关注资本的保全，以及经营业绩和现金流量等反映受托责任履行情况的信息，这些信息应具有较强的可靠性。而在决策有用观下，财务报告应特别关注对信息使用者决策有用的相关信息。决策有用观对会计信息的这种相关性需求，促使会计计量加强对有利于反映现实和预测未来的计量属性，尤其是公允价值计量的关注。在决策有用观下，相关性重于可靠性，但历史成本强调的是会计信息的可靠性，忽视相关性，而且由于历史成本会计不确认资产负债在初始计量之后价值的变化，资产负债表上只是不同时点历史数据的堆砌，不能真实反映企业财务状况所发生的变化。与历史成本相比，公允价值极大地提高了会计的相关性，采用公允价值计量更能满足决策有用观的要求。
二、公允价值计量的运用及其对财务报告的影响
(一)公允价值在新准则中的运用公允价值作为新的一种计量属性运用是新准则的一大亮点，主要体现在金融工具的确认和计量、非同一控制下的企业合并、债务重组、非货币性资产交换和投资性房地产中。
(1)金融工具的确认和计量。金融工具是指形成一个企业的金融资产，并形成其他企业的金融负债或权益工具的合同。新准则规定，企业初始确认金融资产，应当按照公允价值计量。具体地说，以公允价值计量且其变动计入损益的金融资产以公允价值作为初始确认金额，交易成本在初始确认时直接计入当期损益；持有至到期投资、贷款和应收款项、可供出售金融资产应当按取得时的公允价值和相关交易费用之和作为初始确认金额。对金融资产的后续计量的总体原则是按照公允价值计量且不扣除将来处置该金融资产时可能发生的交易费用，但以下两种情况除外：一是对于持有至到期投资以及贷款和应收款项，采用实际利率法按摊余成本计量；二是在活跃市场中没有报价且其公允价值不能可靠计量的权益工具投资，以及与该权益工具挂钩并通过交付该权益工具结算的衍生金融资产，应当按照成本计量。
(2)非同一控制下的企业合并。如果参与合并的各方在合并前后不属于同一方或相同的多方最终控制的，即属于非同一控制下的合并，采用公允价值计量。准则规定，一次交换交易实现的企业合并，合并成本为购买方在购买日为取得对被购买方的控制权而付出的资产、发生或承担的负债以及发行的权益性证券的公允价值，购买方合并成本大于取得的被购买方可辨认净资产公允价值的部分确认为商誉，在以后各期进行减值测试；若小于可辨认净资产公允价值，则直接计入当期损益。期末编制合并财务报表时，应按购买日确定的各项可辨认资产、负债及或有负债的公允价值为基础对子公司的财务报表进行调整。同时，母公司还应当编制购买日的合并资产负债表，其中包括的因企业合并取得的被购买方各项可辨认资产、负债及或有负债应以公允价值列示。
(3)投资性房地产。如果投资性房地产有确凿证据表明其公允价值能够持续可靠地取得，应当采用公允价值对其进行后续计量。但同时规定，采用公