我国_企业会计准则第27号_石油天然气开采_.pdf

第5期(总第125期)财!经!论!丛No.5(General,No.125)
2006年9月CollectedEssaysonFinanceandEconomicsSep.2006

成果法与完全成本法孰是孰非

兼评我国企业会计准则第27号石油天然气开采

于永生

(浙江财经学院会计学院,浙江!杭州!310018)

!!摘!要:勘探支出的会计处理是油气会计核心问题,两种基本方法成果法与完全
成本法孰是孰非在美国争论了很长时间至今未果。本文对美国油气会计发展、成果法和完
全成本法的对抗与对峙、相关理论和实证研究成果进行梳理,在此基础上对我国新颁布的
油气准则进行分析与评价,提出改进建议。
关键词:油气会计;成果法;完全成本法
中图分类号:F234!!!文献标识码:A!!!文章编号:10044892(2006)05007506

石油天然气(以下简称∀油气#)资产计价有两种对立的会计方法成果法(Successful
Efforts,SE)与完全成本法(FullCost,FC)。2006年2月财政部发布企业会计准则第27号石
油天然气开采,正式引入SE。在世界上第一个制定油气准则的美国,SE与FC孰是孰非的争论曾
经相当热烈,其持续时间之长、争论之激烈、参与部门之多是任何其他会计方法选择过程无法比拟
的。作为直接牺牲品的美国油气准则SFAS19成了民间组织准则制定失败和会计政策屈从政治压力
的典型案例;作为直接受害者的美国财务会计准则委员会(FASB)也因此受到了严重打击。美国
油气会计发展中有经验也有教训,了解美国油气会计的发展及SE、FC演进和斗争过程,对更好地
理解和运用我国油气准则有着重要意义。

一、美国油气会计的历史与现状

在美国油气会计史上,早期只有SE和FC两种方法。SE出现较早,20世纪60年代前美国所有
油气企业都采用它;FC约出现在1960年,但很快就被广泛使用[1]。在实务中,SE和FC运用出现
了许多偏差、衍生了各种变异,致使企业间的会计信息缺乏可比性。1964年,美国注册会计师协
会(AICPA)首次组织对采掘行业会计实务进行研究,将采用SE的采掘业的财务报告提交给
当时的准则制定机构会计原则委员会(APB)。1971年秋,APB发表石油行业的会计和报告
实务支持SE。与此同时,联邦能源委员会(FPC)于同年11月发布第440号指令,要求采用FC。
FPC的对立态度及其他反对意见使APB无法进行油气会计意见书的定稿发布。随后,AICPA支持成
立FASB取代APB,使APB放弃了包括油气会计在内的一些长期项目的研究工作。
1973年外国石油禁运和1975年能源政策与保护法案的双重压力,使成立不久的FASB匆
忙将棘手的油气会计列入日程。1977年12月FASB发布SFAS19,将SE作为唯一可选方法。SFAS19
的发布引发了更激烈的争论和冲突,美国证券交易委员会(SEC)和FASB所承受的政治压力不断

收稿日期:20060605
作者简介:于永生(1969),男,山东即墨人,浙江财经学院会计学院讲师,中南财经政法大学会计学院博士生。

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财经论丛!2006年第5期

升级。SEC被迫以调节员身份发布第253号会计研究系列文告(ARS253),将FC作为可选方法,随
后又提出了一种∀规范的FC#,与SFAS19的∀规范的SE#一起作为SEC接受的会计方法。FASB随
后发布SFAS25,取消SE的强制性使用。此后FASB致力于研究油气会计披露,1982年11月发布
SFAS69,规范油气企业财务报告披露标准。目前美国油气企业会计实务主要遵照SFAS19、SFAS25、
SFAS69及ARS258的要求编制财务报告[2]。

二、成果法与完全成本法的演进过程

SE和FC的根本差别在于对未发现探明经济可采储量(以下简称∀探明储量)勘探成本的会计
处理上,SE将其费用化,FC则资本化。在早期实务中,各企业对勘探支出以外的其他项目处理方
法不同,产生了各种SE、FC的变异形式。SE的变异主要在资本化政策、摊销方法、非钻井勘探支
出及开发费用的处理等方面;FC的变异集中在成本中心的界定、摊销方法、资本化政策及减值测
试等方面。SE和FC及其各种变异形式的运用严重影响了油气企业财务报告的可比性。尽管
SFAS19将∀规范的SE#作为油气企业唯一选择的努力失败,但它在提高财务报告质量方面仍然有
积极意义:它消除了各种变异,使得规范的SE或FC成为油气企业会计实务必选方法。在ARS261
中,SEC将SFAS19中的SE和ARS258中的FC命名为∀规范的成果法#和∀规范的完全成本法#%,
两者特点见表1。

表1!规范的成果法与规范的完全成